tego nie widać
tego nie widać
tego nie widać
tego nie widać




REKLAMA

2012.11.20

NOWA INTERPRETACJA MINISTRA FINANSÓW A PODATEK DOCHODOWY WE WSPÓLNOCIE MIESZKANIOWEJ

 

Należy stwierdzić, że zakres interpretacji ogólnej z 5.03.2008 r. jest zbyt wąski, ponadto sam przedmiot interpretacji, pojęcie zasób mieszkaniowy, został oparty głównie na działalności spółdzielni mieszkaniowych i nie jest jednak adekwatny do działania i statusu prawnego wspólnot mieszkaniowych.

O tym, że wystąpią problemy interpretacyjne z nowym brzmieniem ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności z treścią art. 17 ust. 1 pkt 44, wiadomo było już od samego początku, nawet przed wejściem w życie ustawy, tj. przed 1 stycznia 2007 r. Niejako potwierdzenie tych obaw stanowiło pismo Ministerstwa Finansów z 22 grudnia 2006 r., znak DD6-8213-438/WK/06/339/391, które zdefiniowało nieokreślone w ustawie podatkowej pojęcie „zasoby mieszkaniowe”. Jednakże pismo, o którym mowa, nie miało waloru przepisu prawa ani waloru interpretacji podatkowej. Z tego względu podatnicy, w tym w szczególności wspólnoty mieszkaniowe, występowali w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej do organów podatkowych o wydanie interpretacji indywidualnej po to, by spełniając zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych, mieli pewność należytego wywiązania się z obowiązku podatkowego.

Ale dlaczego przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 był i jest tak niezrozumiały dla podatników?

Otóż przepis ten zwalnia z obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – „w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi”. No właśnie, jaki związek ma ten przepis ze statusem prawnym wspólnoty mieszkaniowej i charakterem jej działalności i co konkretnie oznacza gospodarka zasobami mieszkaniowymi w działalności wspólnot mieszkaniowych.

W lawinie pytań skierowanych przez wspólnoty mieszkaniowe do organów podatkowych dominowały pytania o charakterze przedmiotowym, jak np. w jakim zakresie działalność wspólnoty mieszkaniowej podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, co oznacza pojęcie działalności gospodarczej w odniesieniu do wspólnoty mieszkaniowej, co oznacza pojęcie gospodarki zasobami mieszkaniowymi i pojęcie zasoby mieszkaniowe w odniesieniu do statusu prawnego wspólnoty mieszkaniowej, czy zaliczki wnoszone przez właścicieli lokali na utrzymanie części wspólnej nieruchomości wspólnej stanowią przychód wspólnoty, czy zaliczki na dostawę świadczeń indywidualnych do lokali właścicieli lokali stanowią przychód wspólnoty mieszkaniowej, czy przychód odsetkowy powstały w wyniku oprocentowania lokat bankowych należy do działalności opodatkowanej lub też zwolnionej (analogiczne pytanie w odniesieniu do wpłat odsetek z tytułu zapłaty zaliczek po upływie terminu), czy zaliczki właściciela lokalu użytkowego na utrzymanie części wspólnej nieruchomości stanowią przychód w działalności zwolnionej czy opodatkowanej.

Były też pytania o charakterze podmiotowym, dlaczego adresatem tego podatku jest wspólnota mieszkaniowa, rozumiana jako podatnik, a nie każdy z właścicieli tworzących wspólnotę mieszkaniową, a to pytanie podatnicy zadawali m.in. w związku z regulacją prawną art. 12 ust. 2 ustawy o własności lokali, który dla przypomnienia zacytuję: „Pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej służą pokrywaniu wydatków związanych z jej utrzymaniem, a w części przekraczającej te potrzeby przypadają właścicielom lokali w stosunku do ich udziałów. W takim samym stosunku właściciele lokali ponoszą wydatki i ciężary związane z utrzymaniem nieruchomości wspólnej w części nie znajdującej pokrycia w pożytkach i innych przychodach”.

Nie bez przyczyny zadawano takie pytania, ponieważ jak wiadomo, z całkowicie odmienną sytuacją wspólnota mieszkaniowa ma do czynienia w podatku majątkowym, podatku od nieruchomości, gdzie podatnikiem jest każdy z właścicieli lokali będący jednocześnie współwłaścicielem nieruchomości.

Z zupełnie odmiennym traktowaniem obowiązku podatkowego wspólnota mieszkaniowa ma do czynienia także w odniesieniu do zobowiązania w podatku od towarów i usług, gdzie w świetle prawa i interpretacji podatkowych zarówno zaliczki wpłacane przez właścicieli na utrzymanie części wspólnej, jak i zaliczki na dostawę świadczeń do lokali właścicieli lokali, nie stanowią obrotu, a w związku z tym w ogóle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na jakim stanowisku stały organy podatkowe wydające interpretacje podatkowe na zapytanie podatników w indywidualnych sprawach? Przede wszystkim organy podatkowe potwierdziły definicję pojęcia „zasoby mieszkaniowe” sformułowaną w piśmie Ministerstwa Finansów z 22 grudnia 2006 r., ale oczywiste jest w rozumieniu Ordynacji podatkowej, że ta odpowiedź wiązała danego podatnika, który otrzymał odpowiedź w indywidualnej sprawie, a zatem nie miała charakteru powszechnego.

Odnosząc się do zobowiązania podatkowego w związku ze statusem prawnym wspólnoty mieszkaniowej, organy podatkowe przywoływały generalnie § 1 art. 331 Kodeksu cywilnego, który brzmi: „Do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych”, a stąd następowało bezpośrednie przywołanie art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zacytujmy: „Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3”.

W celu zapoznania się z różnymi aspektami obowiązku podatkowego wspólnoty mieszkaniowej przedstawię poniżej wybrane fragmenty jednej z wielu interpretacji podatkowych, w której organ podatkowy podszedł do obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych w sposób kompleksowy. Patrz pismo US II/423/20/2007 znak 1012_POS_662_781.

„Wspólnota mieszkaniowa jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, zatem na podstawie art. 1 ust. 2 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych podlega przepisom tej ustawy”. I dalej: „W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Bez znaczenia jest tutaj źródło pochodzenia tych środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek działalności, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez wspólnotę z nieruchomości bądź otrzymane w inny przewidziany tą ustawą sposób. Oznacza to, że wszystkie środki, jakie wpływają na rachunek wspólnoty, stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jej przychód. Dotyczy to również uiszczonych przez jej członków zgodnie z art. 15 ustawy o własności lokali zaliczek w formie bieżących opłat na pokrycie kosztów zarządu, o których mowa w art. 14 ustawy. Przedmiotowe zaliczki są więc dla wspólnoty mieszkaniowej przychodem podatkowym. Jednocześnie do wpłat tych nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie są to zaliczki na poczet towarów czy usług, które zostaną wykonane w następnych okresach, lecz zaliczki na pokrycie ponoszonych przez wspólnotę kosztów. Przychody wspólnoty mieszkaniowej mogą również stanowić odsetki od zgromadzonych na rachunkach bankowych, odsetki z tytułu nieterminowego regulowania należności wspólnoty mieszkaniowej przez jej członków, jak również odszkodowania, dotacje, subwencje. W odniesieniu do tych kategorii przychodów zastosowanie znajduje art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określający, że przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z kolei kosztami podatkowymi, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku wspólnoty będą wszelkie wydatki ponoszone na uregulowanie kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz związane z utrzymaniem lokali. Jeżeli po potrąceniu od uzyskanego przychodu kosztów jego uzyskania powstanie dochód, to dochód ten zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych będzie zwolniony z opodatkowania, o ile uzyskany zostanie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i przeznaczony na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, (…) np.: wynajmowanie lokali użytkowych, powierzchni reklamowych na budynkach, miejsc na dachach pod anteny satelitarne oraz telefonii komórkowej, bez względu na cel, na jaki zostaną przeznaczone”.

W zakresie dotyczącym statusu zaliczek właścicieli lokali użytkowych, na pokrycie kosztów zarządu i na dostawę mediów do tych lokali użytkowych organ podatkowy stwierdził: „lokale użytkowe nie korzystają ze zwolnienia stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 44, gdyż nie stanowią zasobu mieszkaniowego”.

Przytaczając obszerne fragmenty interpretacji wydanej na indywidualne zapytanie podatnika, wspólnoty mieszkaniowej, należy przypomnieć, że nie zawsze interpretacje były jednolite. Bywało, jak chociażby w przypadku sprawy przychodu pochodzącego z zaliczek na media do lokali właścicieli lokali, że raz wskazywano na związek tego przychodu z działalnością zwolnioną z podatku dochodowego, a innym razem, że podlega obowiązkowi podatkowemu. Także w interpretowaniu przychodu powstałego w wyniku wpłaty przez właścicieli odsetek z tytułu nieterminowego regulowania zaliczek, raz stwierdzano związek tego przychodu z działalnością zwolnioną z podatku, w innym zaś przypadku, że przychód ten pochodzi ze źródła opodatkowanego. Takie też różnice interpretacyjne wystąpiły w interpretacjach podatkowych w odniesieniu do spółdzielni mieszkaniowych.

Podobne emocje budziły interpretacje powstałe na tle oceny przez organy podatkowe statusu przychodu powstałego z lokaty środków finansowych wspólnoty mieszkaniowej na rachunku bankowym, oczywiście w większości interpretacji wskazano na ich związek ze źródłem opodatkowanym, ale były też odmienne. Różnice w wydawanych interpretacjach podatkowych wyraźnie wykazały, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest tak niejasny i nieadekwatny do statusu i działalności wspólnot mieszkaniowych (zresztą nie tylko w odniesieniu do wspólnot, lecz także w stosunku do spółdzielni mieszkaniowych), że nie tylko podatnicy, ale również organy podatkowe zaczęły mieć wątpliwości interpretacyjne dotyczące ww. przepisu. Z tego właśnie powodu Minister Finansów skorzystał ze swoich ustawowych uprawnień i wydał 5 marca 2008 r., czyli po ponad rocznym oczekiwaniu podatników na jasne i spójne prawo podatkowe, interpretację ogólną w sprawie jednolitego stosowania prawa (znak DD6/8213/11/KWW/07/MB7/82).

Jakie jest znaczenie tej ogólnej interpretacji? Otóż w świetle art. 14a Ordynacji podatkowej Minister Finansów „dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne)”. Poza tym wprawdzie Minister Finansów adresował wydaną interpretację ogólną do organów podatkowych, niemniej jednak z mocy art. 14i Ordynacji podatkowej: „Interpretacje ogólne są publikowane, bez zbędnej zwłoki, w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów oraz zamieszczane w Biuletynie Informacji Publicznej”.

Na tym tle powstaje pytanie, w jaki sposób interpretacja ogólna Ministra Finansów może zastąpić interpretację indywidualną, skoro ogólna nie jest adresowana wprost do konkretnego podatnika. W tym zakresie przepisy Ordynacji podatkowej mówią jedynie o zasadzie nieszkodzenia podatnikowi, a zatem:

1. zastosowanie się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował,

2. w zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania.

Ale wróćmy do interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów, która z całą pewnością była konieczna i oczekiwana. Powstaje pytanie, w jakim zakresie zapewniła jednolite stosowanie prawa i czy wyjaśniła liczne wątpliwości podatników, wspólnot mieszkaniowych, powstałe na tle interpretowania ustawy przez organy podatkowe.

Główny atut nowej, ogólnej interpretacji podatkowej to fakt ogólnego zdefiniowania pojęcia „zasoby mieszkaniowe” i „gospodarka zasobami mieszkaniowymi”, gdyż do czasu jej wydania tylko ci podatnicy, którzy wystąpili o wydanie interpretacji indywidualnej i je uzyskali, byli nimi związani oraz zawartymi w nich określeniami i wyjaśnieniami, reszta nie. Nowa ogólna interpretacja podatkowa odniosła się jednoznacznie do statusu odsetek za zwłokę od nieterminowych wpłat należności w zasobie mieszkaniowym, stanowiąc, że są one przychodami związanymi z gospodarką zasobami mieszkaniowymi. Pamiętamy liczne wystąpienia podatników w tej sprawie. Niestety, nie odniesiono się do statusu odsetek od lokat bankowych, a zatem przychód odsetkowy z tego tytułu będzie nadal związany ze źródłem opodatkowanym. Według ogólnej interpretacji „zasoby mieszkaniowe” to nie tylko „lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne do prawidłowego korzystania z mieszkań”. Interpretacja wymienia te pomieszczenia dla przykładu, „piwnice, strychy, garaże, określane w wyżej wymienionej ustawie o własności lokali, jako tzw. pomieszczenia przynależne. Zasobami tymi objęta jest nieruchomość wspólna, (…) grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (…), media na terenach (…), również pomieszczenia administracji, kotłowni oraz osiedlowych warsztatów konserwacyjno-remontowych”.

Zauważmy, język interpretacji wyraźnie wskazuje na to, że organ interpretujący porusza się w realiach spółdzielni mieszkaniowej, a nie wspólnoty mieszkaniowej. Stąd i niedopuszczalne potknięcia w zakresie określenia pomieszczeń przynależnych oraz określeń dotyczących pomieszczeń administracji i warsztatów remontowych, które w odniesieniu do wspólnoty mieszkaniowej w ogóle nie mają uzasadnienia. Także użyte pojęcie „media na terenach” wymagałoby kolejnego zdefiniowania przez organ interpretujący.

Należałoby zadać pytanie, skoro celem ustawodawcy było opodatkowanie dochodów wspólnot mieszkaniowych, a celem organu interpretującego zapewnienie jednolitego prawa, poprzez wyjaśnienie tego prawa w sposób zgodny z innymi przepisami i orzecznictwem, czy nie byłoby rozwiązaniem znacznie prostszym i pozostającym w harmonii z orzecznictwem o podatku VAT, przywołanie definicji budynku mieszkalnego z Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Przypomnijmy, że obecnie to niezharmonizowane prawo sprawę stawia tak:

- według przepisów ustawy VAT – budynek mieszkalny to taki, w którym minimum 50% stanowią lokale mieszkalne,

- według przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych – budynek mieszkalny, jako zasób mieszkaniowy, to budynek mieszkalny bez żadnych lokali użytkowych.

Zacytowana wyżej interpretacja ogólna, której celem było zapewnienie jednolitego stosowania prawa w zakresie interpretowania art. 17 ust. 1 pkt 44, nie odniosła się w swej treści do specyfiki obowiązku podatkowego wspólnot mieszkaniowych w związku z ich statusem prawnym. Nadal pozostaje bez wyjaśnienia aspekt zaliczania do działalności, a co za tym idzie, również do przychodów, zaliczek właścicieli lokali na utrzymanie nieruchomości wspólnej. W dalszym ciągu nie jest dość jasna sytuacja statusu lokali użytkowych w zakresie zdefiniowanego pojęcia „zasób mieszkaniowy” przez organ interpretujący ponieważ z jednej strony organ ten pisze, że celem statutowym spółdzielni mieszkaniowej i wspólnoty mieszkaniowej jest działanie w zakresie lokali mieszkalnych, a także lokali o innym przeznaczeniu, oraz że osoby, w posiadaniu których znajdują się te lokale, są obowiązane uczestniczyć w ich utrzymaniu. Takie sformułowanie mogłoby oznaczać, że organowi chodzi o lokale właścicieli, w tym o lokale użytkowe. Ale zaraz w następnym fragmencie interpretacji nie używa już określenia „lokale o innym przeznaczeniu”, lecz pojęcia „pozostałe pomieszczenia”, co nie jest tożsame.

W kolejnym fragmencie organ pisze: „Pojęcie to (zasób mieszkaniowy) nie może być jednak rozciągane na lokale użytkowe wynajmowane osobom fizycznym oraz osobom prawnym przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44”, a zatem to także może oznaczać, że organ interpretujący w kwestii zaliczenia do zasobu mieszkaniowego lokali użytkowych, stanowiących własność właścicieli lokali, ma stanowisko odmienne od poprzednich indywidualnych interpretacji.

W dalszym ciągu pozostaje bez wyjaśnienia sprawa, chyba najdalej idąca w zapytaniach o charakterze przedmiotowo-podmiotowym, o której pisałam na wstępie. Czyja jest nadwyżka finansowa we wspólnocie mieszkaniowej, czyli dochód, w świetle art. 12 ust. 2 ustawy o własności lokali? Czy tak jak mówi cyt. przepis i orzecznictwo, że zaliczka na pokrycie kosztów zarządu nie traci statusu pieniądza prywatnego każdego właściciela lokalu i tylko on może o tej nadwyżce zadecydować, a nie wspólnota mieszkaniowa, rozumiana jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej? Odsyłam w tej sprawie do wyroku Sądu Apelacyjnego w Warszawie z 22.01.2001 r., znak I ACa 1309/00 oraz na wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z 15.04.2004 r., znak I ACa 1382/03. Na tle tego orzecznictwa podatnik zadawał pytanie: czyje są pieniądze i kto w tej sytuacji jest we wspólnocie mieszkaniowej podatnikiem.

Wróćmy zatem do początku i pokażmy, jak odniósł się do tej kwestii organ podatkowy w indywidualnej sprawie. Stwierdził : „Przytoczony przez podatnika wyrok rozstrzyga kwestie dotyczące zarządu nieruchomością wspólną, w ujęciu przepisów ustawy o własności lokali, nie podejmuje natomiast zagadnień podatkowych. Określenie ww. przepisami specyfiki funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych nie determinuje rozliczenia przychodów i wydatków wspólnot w ujęciu norm dotyczących norm podatku dochodowego”. Tak wygląda rozstrzygnięcie indywidualne. A co na to ogólna interpretacja podatkowa Ministra Finansów? Niestety, wykładnia doktrynalna Ministra Finansów nie objęła tej kwestii.

*   *   *

W reasumpcji należy stwierdzić, że zakres interpretacji ogólnej z 5.03.2008 r. jest zbyt wąski, ponadto sam przedmiot interpretacji, pojęcie zasób mieszkaniowy, został oparty głównie na działalności spółdzielni mieszkaniowych i nie jest jednak adekwatny do działania i statusu prawnego wspólnot mieszkaniowych. Należałoby oczekiwać, że wydana interpretacja ogólna zostanie zweryfikowana przez sam organ interpretujący, czyli Ministra Finansów; takie rozwiązanie w świetle prawa podatkowego jest możliwe, ale jako działanie samoistne organu interpretującego. Zacytujmy treść art. 14e Ordynacji podatkowej: „Minister (…) może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”. Należałoby zatem poczekać, chyba że parlament w ramach porządkowania prawa określi ostatecznie kwestie zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych wspólnot mieszkaniowych.

Eugenia Śleszyńska


 
wpisz swój komentarz do artykułu:
Twój nick:
Ten kod: wpisz tutaj:  i
 
Brak komentarzy do tego artykułu